La nuova determinazione del reddito da lavoro autonomo ai fini fiscali

La nuova determinazione del reddito da lavoro autonomo ai fini fiscali

Gli articoli 5 e 6 del D.Lgs 13 dicembre 2024 n. 192 contengono la revisione della disciplina dei redditi di lavoro autonomo

Le nuove disposizioni si applicano per la determinazione dei redditi di lavoro autonomo prodotti a partire dal periodo di imposta in corso alla data del 31 dicembre 2024, salvo quanto indicato nelle disposizioni transitorie.

Tassazione separata (art. 17 del TUIR)

Nell'ambito della disciplina della tassazione separata, la lettera g-ter) dell'art 17 del TUIR viene così modificata:

l'imposta si applica separatamente sui corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali, incluse le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di partecipazioni in associazioni e società che esercitano un'attività artistica o professionale produttiva di reddito di lavoro autonomo, se percepiti, anche in più rate, nello stesso periodo di imposta.

Determinazione del reddito da lavoro autonomo (art. 54 del TUIR)

Il reddito derivante dall'esercizio di arti e professioni è costituito dalla differenza tra tutte le somme e i valori in genere a qualunque titolo percepiti nel periodo di imposta in relazione all'attività artistica o professionale e l'ammontare delle spese sostenute nel periodo stesso nell'esercizio dell'attività, salvo quanto diversamente stabilito . Le somme e i valori in genere percepiti nel periodo di imposta successivo a quello in cui gli stessi sono stati corrisposti dal sostituto d'imposta si imputano al periodo di imposta in cui sussiste l'obbligo per quest'ultimo di effettuazione della ritenuta.

Non concorrono a formare il reddito le somme percepite a titolo di:

a) contributi previdenziali e assistenziali stabiliti dalla legge a carico del soggetto che li corrisponde;

b) rimborso delle spese sostenute dall'esercente arte o professione per l'esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente in capo al committente;

c) riaddebito ad altri soggetti delle spese sostenute per l'uso comune degli immobili utilizzati, anche promiscuamente, per l'esercizio dell'attività e per i servizi a essi connessi.

Le spese relative all'esecuzione di un incarico conferito e sostenute direttamente dal committente non costituiscono compensi in natura per il professionista.

Plusvalenze e altri proventi (art. 54-bis del TUIR) e Minusvalenze ( art. 54 quater del TUIR)

Plusvalenze

Le plusvalenze dei beni mobili strumentali, esclusi gli oggetti d'arte, di antiquariato o da collezione concorrono a formare il reddito se:

a) sono realizzate mediante cessione a titolo oneroso;

b) sono realizzate mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni;

c) i beni vengono destinati al consumo personale o familiare dell'esercente l'arte o la professione o a finalità estranee all'arte o professione.

La plusvalenza è costituita, nelle ipotesi di cui alle lettere a) e b), dalla differenza tra il corrispettivo o l'indennizzo percepito e il costo non ammortizzato del bene e, nell'ipotesi di cui alla lettera c), dalla differenza tra il valore normale e il costo non ammortizzato del bene. In ogni caso, la plusvalenza rileva nella stessa proporzione esistente tra l'ammontare dell'ammortamento fiscalmente dedotto e quello complessivamente effettuato.

In caso di cessione del contratto di locazione finanziaria avente a oggetto beni immobili e mobili strumentali, esclusi gli oggetti d'arte, di antiquariato o da collezione, concorre a formare il reddito il valore normale del bene al netto del prezzo stabilito per il riscatto e dei canoni relativi alla residua durata del contratto, attualizzati alla data della cessione medesima, nonché, in caso di beni immobili, della quota capitale dei canoni, già maturati, indeducibile in quanto riferibile al terreno.

Minusvalenze

Le minusvalenze dei beni mobili strumentali, esclusi gli oggetti d'arte, di antiquariato o da collezione determinate con gli stessi criteri stabiliti per le plusvalenze, sono deducibili se realizzate ai sensi delle suindicate lettere a) e b).

Rimborsi e riaddebiti ( art. 54 del TUIR)

Il rimborso delle spese sostenute dall'esercente arte o professione per l'esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente in capo al committente e il riaddebito ad altri soggetti delle spese sostenute per l'uso comune degli immobili utilizzati, anche promiscuamente, per l'esercizio dell'attività e per i servizi a essi connessi non sono deducibili dal reddito di lavoro autonomo del soggetto che le sostiene, salvo quanto previsto qui di seguito.

Le spese di rimborso non rimborsate da parte del committente sono deducibili a partire dalla data in cui:

a) il committente ha fatto ricorso o è stato assoggettato a uno degli istituti di regolazione disciplinati dal codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza di cui al Dlgs 12 gennaio 2019, n. 14, o a procedure estere equivalenti, previste in Stati o territori con i quali esiste un adeguato scambio di informazioni;

b) la procedura esecutiva individuale nei confronti del committente sia rimasta infruttuosa;

c) il diritto alla riscossione del corrispondente credito si è prescritto.

Ai fini della lettera a), il committente si considera che abbia fatto ricorso o sia stato assoggettato a uno degli istituti disciplinati dal citato codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza di cui al Dlgs n. 14 del 2019:

a) in caso di liquidazione giudiziale o di liquidazione controllata del sovraindebitato, dalla data della sentenza di apertura della liquidazione giudiziale o controllata;

b) in caso di liquidazione coatta amministrativa, dalla data del provvedimento che la dispone;

c) in caso di procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi, dalla data di ammissione alla procedura;

d) in caso di procedura di concordato preventivo, dalla data del decreto di apertura della procedura;

e) in caso di accordo di ristrutturazione dei debiti e di piano di ristrutturazione soggetto a omologazione, dalla data di omologazione dell'accordo ovvero del piano;

f) in caso di piano attestato di risanamento, dalla data certa degli atti e dei contratti di cui all'articolo 56, comma 5, del predetto codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza di cui al Dlgs n. 14 del 2019;

g) in caso di contratto o accordo di cui all'art. 23, co.1, lett. a), b) e c), del citato Dlgs n. 14 del 2019, dalla data certa di tali atti;

h) in caso di concordato semplificato di cui all'art. 25-sexies del medesimo Dlgs n. 14 del 2019, dalla data del decreto previsto dal citato art. 25-sexies, comma 4;

i) in caso di concordato minore, dalla data di apertura della procedura;

l) in caso di ristrutturazione dei debiti del consumatore di cui all'art. 67 e seguenti del citato Dlgs n. 14 del 2019, dalla data della pubblicazione della relativa proposta ai sensi dell'art. 70 del medesimo decreto.

Queste ultime disposizioni valgono per gli istituti di diritto estero equivalenti previsti in Stati o territori con i quali esiste un adeguato scambio di informazioni.

Le spese di rimborso di importo, comprensivo del compenso a esse relative, non superiore a 2.500 euro che non sono rimborsate dal committente entro un anno dalla loro fatturazione sono in ogni caso deducibili a partire dal periodo di imposta nel corso del quale scade il detto periodo annuale.

Spese relative ai beni mobili e immobili (Art. 54-quinquies del TUIR)

Per i beni strumentali, esclusi i beni immobili e gli oggetti d'arte, di antiquariato o da collezione sono ammesse in deduzione quote annuali di ammortamento non superiori a quelle risultanti dall'applicazione al costo dei beni dei coefficienti stabiliti, per categorie di beni omogenei, con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, ridotti alla metà per il primo periodo d'imposta. È tuttavia consentita la deduzione integrale, nel periodo d'imposta in cui sono state sostenute, delle spese di acquisizione di beni strumentali il cui costo unitario non sia superiore a euro 516,40. In caso di eliminazione dall'attività di beni non ancora completamente ammortizzati, esclusi i beni immobili e gli oggetti d'arte, di antiquariato o da collezione , il costo residuo è ammesso in deduzione. La deduzione dei canoni di locazione finanziaria di beni strumentali, esclusi gli oggetti d'arte, di antiquariato o da collezione è ammessa:

a) in caso di beni immobili, per un periodo non inferiore a dodici anni;

b) in caso di beni di cui all'art. 164, co. 1, lett. b) del TUIR, per un periodo non inferiore al periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del primo periodo;

c) in tutti gli altri casi, per un periodo non inferiore alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del primo periodo.

I canoni di locazione finanziaria dei beni strumentali sono deducibili nel periodo d'imposta in cui maturano. Ai fini del calcolo dei canoni di locazione finanziaria deducibili dei beni immobili strumentali, si applica l'art. 36, commi 7 e 7-bis, del DL 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248. Le spese relative all'ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione straordinaria di immobili sono deducibili in quote costanti nel periodo d'imposta in cui sono sostenute e nei cinque successivi.

Le spese relative all'acquisto di beni mobili, diversi da quelli indicati nell'art. 164, co. 1, lett. b) del TUIR, adibiti promiscuamente all'esercizio dell'arte o professione e all'uso personale o familiare del contribuente, sono ammortizzabili, o deducibili se il costo unitario non è superiore a euro 516,40, nella misura del 50 per cento; nella stessa misura sono deducibili i canoni di locazione anche finanziaria e di noleggio e le spese relativi all'impiego di tali beni. Per gli immobili utilizzati promiscuamente è deducibile un importo pari al 50 per cento della rendita ovvero, in caso di immobili acquisiti mediante locazione, anche finanziaria, un importo pari al 50 per cento del relativo canone, a condizione che il contribuente non disponga nel medesimo comune di altro immobile adibito esclusivamente all'esercizio dell'arte o professione. Per la determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria deducibili si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni previste dal co. 1 dell'art 54-quinquies del TUIR . Nella stessa misura del 50 per cento sono deducibili le spese per i servizi relativi agli immobili utilizzati promiscuamente nonché quelle relative alla manutenzione ordinaria dei medesimi. Le spese relative all'ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione straordinaria di tali immobili sono deducibili per un importo pari al 50 per cento del relativo ammontare in quote costanti nel periodo d'imposta in cui sono sostenute e nei cinque successivi.

Le quote d'ammortamento, i canoni di locazione anche finanziaria o di noleggio e le spese di impiego e manutenzione relativi ad apparecchiature terminali per servizi di comunicazione elettronica a uso pubblico di cui all'art. 2, co. 1, lett. fff), del codice delle comunicazioni elettroniche, di cui al Dlgs 1° agosto 2003, n. 259, sono deducibili nella misura dell'80 per cento.

Spese relative a beni ed elementi immateriali (Art. 54-sexies del TUIR)

Le quote di ammortamento del costo dei diritti di utilizzazione di opere dell'ingegno, dei brevetti industriali, dei processi, formule e informazioni relativi a esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico sono deducibili in misura non superiore al 50 per cento del costo.

Le quote di ammortamento del costo degli altri diritti di natura pluriennale sono deducibili in misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge.

Le quote di ammortamento del costo di acquisizione della clientela e di elementi immateriali relativi alla denominazione o ad altri elementi distintivi dell'attività artistica o professionale sono deducibili in misura non superiore a un quinto del costo.

Altre spese (Art. 54-septies del TUIR)

Le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazione di alimenti e bevande sono deducibili nella misura del 75 per cento e, in ogni caso, per un importo complessivamente non superiore al 2 per cento dell'ammontare dei compensi percepiti nel periodo di imposta.

Le spese di rappresentanza sono deducibili nei limiti dell'1 per cento dei compensi percepiti nel periodo d'imposta. Sono comprese nelle spese di rappresentanza anche quelle sostenute per l'acquisto o l'importazione di oggetti di arte, di antiquariato o da collezione, anche se utilizzati come beni strumentali per l'esercizio dell'arte o professione, nonché quelle sostenute per l'acquisto o l'importazione di beni destinati a essere ceduti a titolo gratuito.

Sono integralmente deducibili, entro il limite annuo di 10.000 euro, le spese per l'iscrizione a master e a corsi di formazione o di aggiornamento professionale nonché le spese di iscrizione a convegni e congressi, comprese quelle di viaggio e soggiorno. Sono integralmente deducibili, entro il limite annuo di 5.000 euro, le spese sostenute per i servizi personalizzati di certificazione delle competenze, orientamento, ricerca e sostegno all'auto-imprenditorialità, mirate a sbocchi occupazionali effettivamente esistenti e appropriati in relazione alle condizioni del mercato del lavoro, erogati dagli organismi accreditati ai sensi della disciplina vigente.

Sono integralmente deducibili gli oneri sostenuti per la garanzia contro il mancato pagamento delle prestazioni di lavoro autonomo fornita da forme assicurative o di solidarietà.

Tra le spese per prestazioni di lavoro deducibili si comprendono, salvo quanto di seguito disposto, anche le quote delle indennità di cui all'art. 17, co. 1, lett. a) e c), del TUIR maturate nel periodo di imposta. Le spese di vitto e alloggio sostenute per le trasferte effettuate fuori dal territorio comunale dai lavoratori dipendenti degli esercenti arti e professioni sono deducibili nelle misure previste dall'art. 95, co. 3, del TUIR.

Non sono ammesse deduzioni per i compensi al coniuge, ai figli, affidati o affiliati, minori di età o permanentemente inabili al lavoro, nonché agli ascendenti dell'artista o professionista ovvero dei soci o associati per il lavoro prestato o l'opera svolta nei confronti dell'artista o professionista ovvero della società o associazione. I compensi non ammessi in deduzione non concorrono a formare il reddito complessivo dei percipienti.

Determinazione dei redditi assimilati a quello di lavoro autonomo (art. 54-octies del TUIR)

I redditi indicati all'art. 53, co. 2, lett. b), del TUIR sono costituiti dall'ammontare dei proventi in denaro o in natura percepiti nel periodo di imposta, anche sotto forma di partecipazione agli utili, ridotto del 25 per cento a titolo di deduzione forfettaria delle spese, ovvero del 40 per cento se i relativi compensi sono percepiti da soggetti di età inferiore a 35 anni.

Le partecipazioni agli utili e le indennità di cui al citato art. 53, co. 2, lettere c), d) ed e), del TUIR costituiscono reddito per l'intero ammontare percepito nel periodo di imposta.

I redditi indicati al predetto art. 53, co. 2, lett. f) del TUIR, sono costituiti dall'ammontare dei compensi in denaro o in natura percepiti nel periodo d'imposta, ridotto del 15 per cento a titolo di deduzione forfettaria delle spese.

I redditi indicati al medesimo art. 53, co. 2, lett. f-bis) del TUIR sono costituiti dall'ammontare delle indennità in denaro o in natura percepite nel periodo di imposta.

Operazioni straordinarie e attività professionali (art. 177-bis del TUIR)

I conferimenti di un complesso unitario di attività materiali e immateriali, inclusa la clientela e ogni altro elemento immateriale, nonché di passività, organizzato per l'esercizio dell'attività artistica o professionale, in una società per l'esercizio di attività professionali regolamentate nel sistema ordinistico, di cui all'art. 10 della legge 12 novembre 2011, n. 183, non costituiscono realizzo di plusvalenze o minusvalenze; il soggetto conferente assume, quale valore delle partecipazioni ricevute, la somma algebrica dei valori fiscalmente riconosciuti di attività e passività conferite e il soggetto conferitario subentra nella posizione di quello conferente in ordine a quanto ricevuto, facendo risultare da apposito prospetto di riconciliazione della dichiarazione dei redditi i dati esposti nelle scritture contabili e i valori fiscalmente riconosciuti.

Queste disposizioni si applicano anche:

a) ai conferimenti in società per l'esercizio di attività professionali regolamentate nel sistema ordinistico diverse da quelle sopra indicate;

b) agli apporti in associazioni o società semplici di cui all'art. 5 del TUIR, costituite per l'esercizio in forma associata di arti e professioni;

c) alle trasformazioni, fusioni e scissioni di società tra professionisti, nonché alle medesime operazioni delle associazioni o società semplici e tra le società e le associazioni o società semplici;

d) al trasferimento per causa di morte o per atto gratuito di un complesso unitario di attività materiali e immateriali, inclusa la clientela e ogni altro elemento immateriale, nonché di passività, organizzato per l'esercizio dell'attività artistica o professionale svolta in forma individuale.

I criteri sopra indicati si applicano anche qualora, a seguito della cessazione, entro cinque anni dall'apertura della successione, dell'esercizio in forma associata di arti e professioni da parte degli eredi, la predetta attività resti svolta da uno solo di essi.

Al fine di evitare salti o duplicazioni di imposizione, nel caso di passaggio, per effetto delle disposizioni qui esaminate, da un periodo di imposta soggetto alla determinazione del reddito di lavoro autonomo ai sensi dell'art. 54 del TUIR a un periodo di imposta soggetto alla determinazione del reddito d'impresa ai sensi degli art. 56 e 83 del TUIR, i componenti positivi e negativi che hanno già concorso alla formazione del reddito, in base alle regole del regime di determinazione del reddito di lavoro autonomo, non assumono rilevanza nella determinazione del reddito d'impresa dei periodi di imposta successivi; corrispondenti criteri si applicano per l'ipotesi inversa di passaggio da un periodo di imposta soggetto alla determinazione del reddito d'impresa a un periodo d'imposta soggetto alla determinazione del reddito di lavoro autonomo. Si applica, in quanto compatibile, l'art. 170, commi 3 e 4, del TUIR anche in caso di fusioni e scissioni.

Entrata in vigore

Le nuove disposizioni qui esaminate introdotte dall'art. 5 del D.Lgs 13 dicembre 2024 n. 192 si applicano per la determinazione dei redditi di lavoro autonomo prodotti a partire dal periodo di imposta in corso alla data del 31 dicembre 2024.

Fino al 31 dicembre 2024, in via transitoria, le spese di cui all'art. 54, co. 2, lett. b), del TUIR sostenute dall'esercente arte o professione per l'esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente in capo al committente, nonché le relative somme percepite a titolo di rimborso delle medesime, continuano, rispettivamente, a essere deducibili dal reddito di lavoro autonomo e a concorrere alla formazione del medesimo secondo le disposizioni dell'art. 54 del citato TUIR in vigore anteriormente alle modifiche apportate dal D.Lgs 13 dicembre 2024 n. 192; fino alla stessa data del 31 dicembre 2024 le predette somme continuano a essere assoggettate alle ritenute previste dall'art. 25 del DPR 29 settembre 1973, n. 600.

La disposizione di cui all'art. 54, co. 1, secondo periodo, del TUIR , ha effetto anche per i periodi di imposta antecedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2024, se le relative dichiarazioni, validamente presentate, risultano a essa conformi. Restano fermi gli accertamenti e le liquidazioni di imposta divenuti definitivi.

La disposizione di cui all'art. 54-sexies, co. 3, del TUIR ha effetto a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data del 31 dicembre 2024.

di Daniela Nannola

Fonte Normativa

• D.Lgs 13 dicembre 2024 n. 192

Rassegna Stampa

• iQnotizie - La revisione dell'IRPEF e dell'IRES approda in Gazzetta, del 17 dicembre 2024, di Daniela Nannola